BENEFICIAMENTO - TRATAMENTO FISCAL

Introdução

 

A operação de beneficiamento é caracterizada como aquela que importe em modificar, aperfeiçoar ou, de qualquer forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a aparência do produto, sendo irrelevantes para a configuração dessa operação o processo utilizado, a localização e as condições das instalações ou dos equipamentos empregados.

 

A legislação do IPI veda expressamente a industrialização (inclusive o beneficiamento, que é espécie de industrialização), em estabelecimento de terceiro, de cigarros que contenham tabaco, classificados no código 2402.20.00 da Tabela de Incidência do IPI (TIPI)

(Lei nº 11.941/2009, art. 49; RIPI/2010, art. 4º, caput, II, parágrafo único)

 

 

Fato gerador

 

O IPI tem como fato gerador, entre outros, a saída de produto de estabelecimento industrial, assim considerado aquele que executa quaisquer das operações de industrialização previstas no RIPI/2010.

Dessa forma, o estabelecimento que realiza a operação de beneficiamento é considerado industrial, havendo a incidência do IPI na saída do produto por ele beneficiado.

(RIPI/2010, arts. 4º, caput, II, 8º, 24, II, e 35, II)

 

 

 

Exclusão do conceito de industrialização

 

Excluem-se do conceito de industrialização, entre outras, não se sujeitando, portanto, à incidência do IPI, as operações de preparo de produto por encomenda direta do consumidor ou usuário, desde que sejam realizadas na residência do preparador ou em oficina em que, em qualquer caso, prevaleça o trabalho profissional.

 

Para fins de exclusão do conceito de industrialitrialização, devem ser levadas a efeito as seguintes definições:

 

a)     oficina: é o estabelecimento que empregue, no máximo, 5 operários e que, caso utilize força motriz, esta não disponha de capacidade superior a 5 kW; e

 

b)    trabalho preponderante: é aquele que contribui na preparação do produto, para formação de seu valor, a título de mão de obra, no mínimo com 60%.

(RIPI/2010, art. 5º, caput, V, e art. 7º, caput, II)

 

 

 

Manifestações do Fisco

 

Normativos editados pela Coordenação do Sistema de Tributação (CST), algumas manifestações do Fisco sobre as seguintes operações de beneficiamento:

 

a)     poste de madeira, mesmo se esta for descascada ou simplesmente desbastada, ou submetida a tratamento necessário à sua conservação, prática que ocorre com a imunização a que é submetida - está fora do conceito legal de produto industrializado (Parecer Normativo CST nº 26/1980);

 

b)    plastificação, operação que consiste na aderência, por meio de calor e pressão, de folhas de polietileno superpostas ou subpostas ao material submetido a esse processo – configura industrialização, na modalidade de beneficiamento (Parecer Normativo CST nº 170/1973);

 

 

c)     colocação de terceiro eixo (truck) em veículos de carga - caracteriza-se como industrialização (beneficiamento), conforme Parecer Normativo CST nº 102/1971;

 

d)    colocação de fechaduras, puxadores e porta- -etiquetas, de fabricação do próprio estabelecimento industrial, em armários, fichários e arquivos adquiridos semi acabados de terceiros - constitui operação de beneficiamento. (Parecer Normativo CST nº 154/1971);

 

e)     corte de ferro redondo em comprimentos certos e com posterior dobradura dos pedaços para confecção de armaduras de ferro para concreto armado - configura beneficiamento (Parecer Normativo CST nº 318/1971);

 

 

f)     corte de chapas de ferro, aço ou vidro, para simples redução do tamanho, em forma retangular ou quadrada, sem modificação da espessura - não configura beneficiamento (Parecer Normativo RFB nº 19/2013); e

g)    processos de gravação de fita virgem, bem como a reprodução da fita gravada para o acetato (disco) - configuram beneficiamento (Parecer Normativo CST nº 421/1970).

 

 

Considerações sobre o ICMS e o ISS

 

O ICMS incide sobre as operações relativas à circulação de mercadorias e sobre as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação. Também incide nas prestações de serviços sujeitas ao ISS na hipótese de a legislação desse tributo indicar expressamente a incidência do imposto estadual sobre os materiais empregados na prestação do serviço.

 

O ISS incide sobre a prestação de quaisquer dos serviços relacionados na lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003 e não compreendidos nas hipóteses de incidência do ICMS (serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação).

 

Entre os serviços relacionados na referida lista, está o de beneficiamento.

(Constituição Federal/1988, art. 155, II, art. 156, III; Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, item 14.05)

 

Conflito de competências quanto à incidência do IPI e do ISS

 

Examinamos, no item 2, que as saídas de produtos objeto de operação de beneficiamento estão sujeitas ao IPI.

Uma vez que estão relacionadas na Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, essas operações também estão sujeitas ao ISS.

 

Nesse caso, há questionamento sobre a tributação, ou seja, se o produto resultante do beneficiamento está sujeito a ambos os tributos (IPI e ISS) ou somente a um deles.

 

Existem duas correntes sobre o tema:

 

a)     a primeira entende que há incidência do IPI sobre a operação, independentemente de também incidir o ISS sobre a prestação, uma vez que as hipóteses de incidência de ambos os tributos são distintas.

Nesse sentido se manifestou a RFB, por meio de diversas soluções de consulta, entre as quais citamos as seguinte ementa: 

 

MINISTÉRIO DA FAZENDA

SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL

SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 24 de 16 de Janeiro de 2008

 

ASSUNTO: Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI EMENTA: CONFECÇÃO DE CLICHÊS. INDUSTRIALIZAÇÃO.

A confecção de clichês, sob encomenda de terceiros, caracteriza-se industrialização, salvo se se tratar de impressão por encomenda direta do consumidor ou usuário, na residência do preparador ou em oficina, desde que, em qualquer caso, seja preponderante o trabalho profissional.

 

O fato de operações caracterizadas como industrialização, pela legislação do IPI, se identificarem com quaisquer dos serviços relacionados na lista anexa à LC nº 116, de 2003, sujeitos ao ISS, não impede a incidência do IPI sobre os produtos resultantes dessas  industrializações.

 

 

b)    a segunda corrente entende que, para a determinação de qual imposto incidirá sobre a operação, deverá ser analisada a natureza da atividade realizada, a fim de que não haja tributação de 2 impostos sobre uma mesma operação.

 

Dessa forma, o IPI estaria relacionado à existência de um maior desempenho material (materialidade), enquanto o ISS a um menor desempenho, relacionado à obrigação de fazer. Nesse sentido, reproduzimos adiante as ementas das seguintes decisões (judicial e administrativa):

 

RECURSO ESPECIAL Nº 395.633 - RS (2001/0185067-7)

EMENTA: TRIBUTÁRIO - IPI - PRODUTO INDUSTRIALIZADO - MÓVEIS SOB ENCOMENDA - AFASTAMENTO DA INCIDÊNCIA DO ISS.

 

1.     Constitucionalmente, é o IPI imposto prioritário para incidir em todas as matérias-primas que, trabalhadas, têm sua destinação alterada.

 

2.     A fabricação de móveis de madeira não se confunde com as artes gráficas de impressos personalizados, em que prepondera sob o material a prestação de serviço.

 

 

3.     A incidência do IPI é tão rigorosa, que até mesmo as madeiras polidas e serradas são geradoras de IPI, segundo a jurisprudência do STF.

 

4.     Recurso improvido.

Numero Recurso: 119197

 

Câmara: SEGUNDA CÂMARA DO CONSELHO DE CONTRIBUINTES DO MINISTÉRIO DA FAZENDA

Numero Processo: 11080.011318/96-79

Resultado: DPM - DADO PROVIMENTO POR MAIORIA

Texto da Decisão: Por maioria de votos, deu-se provimento ao recurso. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres e Nayra Basto Manatta.

 

Ementa: IPI - INCIDÊNCIA - Serviço de Composição Gráfica.

Estando a operação incluída na Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei nº 406/68, sobre ela ocorre a incidência, apenas, do ISS, com exclusão, pois, da do IPI.

 

Recurso ao qual se dá provimento.

Número do Recurso: 091780

Câmara: TERCEIRA CÂMARA

Resultado: DPU - DADO PROVIMENTO POR UNANIMIDADE

 

Texto da Decisão:

EMENTA: IPI - INCIDÊNCIA - A operação de fornecimento de concreto por empreitada para a construção civil é prestação de serviço incluída no item 32 da Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei nº 406/68, sujeita apenas à incidência de ISS, com a conseqüente exclusão do IPI. Recurso provido.

 

 

Conflito de competências quanto à incidência do ICMS e do ISS na industrialização por encomenda

 

Na industrialização por encomenda, uma dúvida comum é quanto à incidência do ICMS ou do ISS na saída do produto final do estabelecimento que realizar a operação.

 

A Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 (que entrou em vigor em 1º.08.2003) alterou a redação de diversos itens previstos na lista anterior (anexa ao Decreto-lei nº 406/1968, que vigorou até 31.07.2003), como, por exemplo:

 

- Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003:

 

14.05 - Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos quaisquer.

 

- Lista de Serviços anexa ao Decreto-lei nº 406/1968:

72 - Recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, plastificação e congêneres, de objetos não destinados à industrialização ou comercialização.

 

Nota-se que os serviços de beneficiamento, na redação da legislação anterior, somente seriam sujeitos ao ISS no caso de os objetos não serem destinados a industrialização ou comercialização. Já na redação da legislação atual, foi excluída tal condição, que poderia induzir à interpretação de que mesmo as mercadorias posteriormente destinadas a comercialização ou industrialização pelo encomendante seriam tributadas pelo ISS.

 

Contudo, prevalece o entendimento de que, quando a atividade consistir em uma etapa entre a produção e o consumo (etapa do processo de industrialização ou comercialização), terá caráter mercantil, portanto, estará sujeita ao ICMS; quando se destinar ao usuário final, estará sujeita ao ISS.

 

 

Nesse sentido, já vem se posicionando o Fisco de vários Estados e municípios por meio de diversas manifestações, entre as quais selecionamos as transcritas a seguir:

 

DECISÃO NORMATIVA CAT Nº 4, DE 29.12.2003 - DOE SP DE 31.12.2003

ICMS - Industrialização por conta de terceiro - Retorno da mercadoria ao estabelecimento autor da encomenda – Tratamento tributário e emissão da Nota Fiscal O Coordenador da Administração Tributária, tendo em vista o disposto no artigo 522 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro de 2000, decide:

 

[...]

O recondicionamento de embalagem, efetuado pela Consulente, não se insere no campo de incidência do ISS (subitem 14.05 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/03) porque ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria (tambor), ou seja, a Consulente não presta um serviço constante na citada Lista para usuário final e sim realiza industrialização por conta de terceiro, na previsão da alínea “e” do inciso I do artigo 4º do RICMS/00 e nos artigos 402 e seguintes desse regulamento, estes, tendo como regra matriz o Convênio AE-15/74, com a alteração dos Convênios ICM-35/82 e ICMS-34/90, e os artigos 42 e 43 do Convênio SINIEF de 15/12/70.

 

 

[...]

CONSULTA DE CONTRIBUINTE Nº 192/2005 (MG de 06/09/2005)

PTA Nº: 16.000122284.58

 

ORIGEM: Contagem - MG. ICMS - BENEFICIAMENTO - TRIBUTAÇÃO - Na hipótese da atividade constante do subitem 14.05 da Lista de serviços, anexa à Lei Complementar nº 116/03 constituir-se em etapa de beneficiamento, estará configurada a incidência do ICMS, visto que ainda não se completou o ciclo de circulação da mercadoria, ou seja, não foi prestado um serviço constante na citada Lista ao usuário final e, sim, realizada industrialização por conta de terceiro, conforme previsto no inciso II do art. 222, Parte Geral do RICMS/2002.

 

 

DOET/SUTRI/SEF, 05 de setembro de 2005.

Resposta à Consulta nº 2.230/2004 - DOM SP de 09.09.2004 Processo nº 2002-0.100.343-7

1. A requerente, regularmente [...] tem por objeto social: indústria e comércio, importação e exportação de produtos e acessórios para lojistas, displays, fabricação de artefatos metalúrgicos diversos, e serviços de serralheria.

 

2. Declara efetuar remessa para industrialização de produtos e uma vez que o material é transformado e/ou modificado, ele é comercializado.

 

[...]

4.2. Considerando os precedentes juntados e analisando a atividade objeto da presente consulta, forçoso é concluir que não incidirá o ISS nos serviços destinados ao beneficiamento de produtos destinados à comercialização ou industrialização pelo encomendante, neles incluidos os serviços de mão-de-obra.

 

4.3. Tal interpretação é tecnicamente válida, ainda que na descrição do item 14.05 da Lei Complementar nº 116/03 (copiada na Lei Municipal 13.701/04) tenha sido suprimida a expressão “.... de objetos não destinados à comercialização”, visto que o legislador complementar certamente não haveria de querer criar agora um conflito de competência tributária Município-Estado.

 

4.4. Reforça esse entendimento o fato de que os art. 402 e 403 do Decreto Estadual 45.490 de 30/11/2000 (RICMS--Regulamento do ICMS) que dispõem sobre as operações de remessa para industrialização (assunto desta consulta), mesmo após a promulgação da LC nº 116/03 de 31/07/03, publicada em 01/08/03, não foram alterados pelos Decretos Estaduais nº 48.111de 26/09/2003, 48.379 de 29/12/2003 e 48.605 de 20/04/04, editados, como se vê, após a promulgação da dita Lei Complementar.

 

 

5. Outra é a situação se os serviços forem prestados para beneficiamento de objetos que não sejam destinados à comercialização e industrialização pelo encomendante.

 

5.1. Tal atividade enquadrava-se, à época da consulta, no item 71 da Lei Municipal 10.423/87, que correspondia ao código de serviço 7293.

 

5.2. Atualmente enquadra-se no item 14.05 da Lei Municipal 13.701/04, que corresponde ao código de serviço 7579.

 

5.3. Nestas circunstâncias, há que recolher o tributo, mediante a aplicação da alíquota de 5% (cinco por cento) sobre o preço total do serviço.

[...]

 

 

9. Solução de Consulta Cosit

 

Por meio da Solução de Consulta Cosit nº 17/2014, da Coordenação-Geral de Tributação (Cosit), foi dado o entendimento de que o importador de tubo de aço para submetê-lo, no próprio estabelecimento importador, à operação de corte para redução de tamanho do produto, sem modificar a espessura e mantida a forma original, não constitui industrialização, uma vez que não aperfeiçoa ou altera a utilização ou funcionamento do produto.

 

 

O executante da operação não se caracteriza como industrial e o produto resultante da operação não é considerado, para os efeitos da legislação do IPI, industrializado no País. Todavia, o estabelecimento ao dar saída a esse produto de procedência estrangeira que importou é considerado, obrigatoriamente, estabelecimento equiparado a industrial, contribuinte do IPI, incidindo o imposto na saída do produto.

 

 

Veja, a seguir, a íntegra dessa Solução de Consulta:

SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 17, DE 16.01.2014 - DOU 1 DE 10.02.2014

Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados – IPI

 

Ementa: INDUSTRIALIZAÇÃO - CORTE DE PRODUTO - REDUÇÃO DE TAMANHO.

 

O estabelecimento que importar tubo de aço para submetê-lo, no próprio estabelecimento importador, à operação de corte de produto para reduzi-lo de tamanho, sem modificar a espessura e mantida a forma original, com o objetivo de fornecer a metragem solicitada pelo adquirente, quando da sua comercialização, não constitui operação de industrialização (beneficiamento), uma vez que não aperfeiçoa ou altera a utilização ou funcionamento do produto.

 

O executante da operação não se caracteriza como industrial e o produto resultante da operação não é considerado, para os efeitos da legislação do IPI, industrializado no País. Todavia, o estabelecimento ao dar saída a esse produto de procedência estrangeira que importou é considerado, obrigatoriamente, estabelecimento equiparado a industrial, contribuinte do IPI, incidindo o IPI na saída do produto.

 

 

Dispositivos Legais: Decreto nº 7.212, de 2010 (Ripi/2010), art. 3º, art. 4º, inciso II, art. 9º, inciso I, art. 35 e art. 39; PN CST nº 154, de 1971; PN CST nº 369, de 1971; e PN CST nº 398, de 1971

 

Ementa: CONSULTA - INEFICÁCIA PARCIAL – CLASSIFICAÇÃO FISCAL - TUBOS DE AÇO.

 

É ineficaz a consulta formulada na parte em que não se refira à interpretação da legislação tributária, não atendendo ao art. 3º, inciso III e IV, “ex vi” do art. 1º, da IN RFB nº 1.396, de 2013.

 

Os processos de consulta sobre interpretação da legislação tributária e sobre classificação fiscal de mercadorias, são espécies distintas, que atendem a propósitos específicos e não se confundem. Questões envolvendo a determinação do correto enquadramento fiscal de um produto na Tipi, não podem ser abordadas teoricamente, em processo de interpretação da legislação tributária. Ao contrário, havendo dúvidas sobre o enquadramento, só cabe dirimi-las apreciando-se o bem concreto, sobre o qual residem as dúvidas, de forma a determinar-se sua correta classificação fiscal. Essa análise só pode ser realizada por meio da consulta específica de classificação fiscal de mercadorias, corretamente instruída para tanto, observando-se, em particular, o disposto nos arts. 4º e 5º da Instrução Normativa RFB nº 740, de 2007.

 

 

Dispositivos Legais: Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 2013, art. 18, inciso I, c/c art. 1º. Fernando Mombelli - Coordenador-Geral

(Solução de Consulta Cosit nº 17/2014)

 

Fonte: IOB